最新公告

注册会计师行业已成为促进经济社会健康发展、维护国家经济信息安全不可或缺的重要力量。然而，由于起步较晚、基础薄弱、认识偏差、转轨环境等诸多原因，我国注册会计师行业的整体执业水平与党委政府所望、经济社会所盼、企业发展所需相比还有较大差距，亟需行业认清形势，正确面对，研究措施，加以改进。从根本上来说，审计报告质量的提高还需从审计实务这个“源头”抓起。

根据中国证监会及各地证监局、财政部监督局及各地专员办、中注协和省级注协对会计师事务所执业质量检查结果情况的综合分析，目前我国注册会计师审计实务中存在以下主要问题。

第一个问题是重要概念理解欠准确，风险导向理念形象化。

风险导向审计理念要求审计执业人员保持合理的怀疑态度和批判思维。然而，在实际工作中，执业人员对作为执业标准的审计准则学习不够，导致对风险导向审计理念的运用形似而神不至。比如，执业人员没有完整理解各审计阶段工作之间的逻辑关系，或者认为除实质性程序之外其他工作可有可无，忽视初步业务活动、风险评估以及控制测试阶段工作，导致底稿存在较大欠缺，风险导向审计理念尚未完全有效贯彻；执业人员在运用重要审计准则概念时存在较多错误，不清楚重要性、明显微小错报临界值及未更正错报的关系和区别等，导致审计工作不完全符合执业规范要求；执业人员对被审计单位所处行业形势和走向心中无数，审计中忽视极易隐藏风险的特定项目，对关联交易、并购重组、企业合并、递延资产、资产减值、期后事项等关注不够。

第二个问题是项目承接风险评估体系不完善，审计计划编制形式化。

目前，有的会计师事务所还存在业务至上的发展导向，既没有建立完善的项目承接审批制度，也没有对承接前应实施的风险评估工作做出严格要求，合伙人甚至项目经理都可以自行决定是否承接项目，未能从源头上控制高风险项目。

另外，有的会计师事务所对作为审计工作总体把关指导的审计计划也存在编制形式化的问题。

第三个问题是审计程序执行不到位，审计结论形成格式化。

审计程序执行不到位的情形主要是：在函证方面，表现为函证信息不完整、函证过程未能有效控制、回函差异未能进一步查实、在未取得回函样本的情况下没有执行恰当的替代测试等；在监盘方面，表现为对重要资产项目没有实施监盘或监盘比例过低、资料获取不充分、监盘记录不完整甚至有虚假嫌疑；在分析性程序方面，表现为对异常项目或变动不敏感、偏重于定性分析缺乏定量分析、没有取得相应证据证实分析的结论；在截止测试、期后测试方面，表现为缺乏进行截止测试和期后测试的意识、测试样本选择不合理、对已发现的错报未能合理应对、偏重于测试记账凭证等。

第四个问题是审计证据获取不适当，获取证据方法简单化。

发表恰当审计意见的前提之一是审计人员已获得充分、适当的审计证据。在审计实务中，部分执业人员对重要事项的取证不够重视，导致审计证据的充分性、适当性存在欠缺。较为常见或突出的问题包括对明显缺乏商业理由的交易未能充分核实其真实性、对大额亏损等确认递延所得税资产时没有考虑未来是否有足够应纳税所得额、特殊业务收入确认时点的合理性没有进行深入分析、明显出现减值迹象的资产未作减值测试或测试方法不合理、综合性政府补助一次性计入当期损益依据不够充分等。

审计取证工作方法简单化也是审计实务中存在的重要问题之一。有的执业人员在审计取证过程中不加取舍、不加分析，导致底稿庞杂臃肿、功能无效。另外，部分项目的测试记录缺乏明确的识别特征，甚至个别执业人员不执行测试就得出审计结论。

第五个问题是意见类型运用欠恰当，审计报告格式标准化。

审计意见类型运用不恰当主要表现在以强调事项段代替保留意见、无法表示意见或否定意见。众所周知，带强调事项段的审计报告仍然是无保留意见报告，即前提仍然是注册会计师认为被审计单位财务报表在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制并实现公允反映，只不过根据注册会计师的职业判断，该事项对财务报表使用者理解财务报表至关重要。根据审计准则规定，可以考虑增加强调事项段的情形包括：异常诉讼或监管行为的未来结果存在不确定性；在允许的情况下提前应用对财务报表有广泛影响的新会计准则；存在已经或持续对被审计单位财务状况产生重大影响的特大灾难；在持续经营假设成立的前提下，可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性。

而无保留意见审计报告的运用条件需符合以下两种情形之一：根据获取的审计证据，得出财务报表整体存在重大错报的结论；无法获取充分、适当的审计证据，不能得出财务报表整体不存在重大错报的结论。可以看出，带强调事项段报告与非无保留意见报告的运用前提条件有着本质区别。

针对上述审计实务中存在的问题，结合目前注册会计师行业发展现状，笔者提出以下改进建议。

第一，诚信为本，加强职业道德建设。

根据《证券法》相关规定，所有执业人员应当保持独立性，并以审计准则和各项执业规范为标准，谨慎、规范执业，同时诚信、客观、公正地记录所完成的审计工作。

违反职业道德的行为很可能会给事务所带来重大的法律风险，因此，会计师事务所和执业人员应重视职业道德，加强自身建设，培育和弘扬诚信为本、操守为重、坚持准则制度的良好工作氛围。

第二，规范执业，树立法律风险意识。

党的十八大报告将“全面推进依法治国”确立为推进政治建设和政治体制改革的重要任务。注册会计师也必须牢固树立法律意识，尤其是要强化学习和自觉遵守公司法、证券法、注册会计师法等相关法律规定。

第三，风控前移，强化项目现场控制。

会计师事务所质量控制是一个完整的、多环节的体系，需要执业人员及各级复核都尽职尽责才能有效控制风险。其中，业务承接阶段的风险评估是控制审计风险的源头。因此，会计师事务所应将风控工作前移至承接阶段，建立并完善有效的风险评估和承接审批制度，对难以控制的高风险项目进行筛选、排除。

第四，加强培训，提高专业胜任能力。

培养和造就一支年龄结构合理、职业道德优良、专业素养卓越的执业队伍，是完成注册会计师神圣使命的组织保证。会计师事务所需要完善员工培训体系，包括新员工上岗培训、业务助理人员培训、注册会计师继续教育培训、部门经理培训、合伙人培训等的多层次培训体系，并切实提高培训的时效性和针对性。在新生代员工比例不断增加的情况下，加强和改进新员工上岗培训，培育和锻造敬业乐业的职业精神、认真负责的工作态度、严谨细致的工作作风、勤勉尽职的专业品格显得尤为重要。

第五，与时俱进，改革审计报告内容。

审计准则的国际趋同是时代潮流。由于现有审计报告内容存在某些不足，国际审计与鉴证准则理事会已针对这些不足进行了改进。在所作的多项改进中，最大的变化是要求注册会计师在为上市公司财务报表出具的审计报告中，就关键审计事项进行沟通。这不仅会改变审计报告，还能够为报告使用者增加更多的审计信息，增强审计报告的使用价值。上述改革还加强了审计师对被审计单位持续经营假设的关注，包括财务报表对持续经营的披露以及在审计报告中增强审计师就持续经营所做审计工作的透明度。为保持审计准则的国际趋同，提高审计报告的使用价值，准则制定相关机构应加快我国的审计报告改革并制定相应的实务指南，促进我国审计报告质量进一步提高。

近日，中国注册会计师协会（简称“中注协”）发布审计报告相关准则征求意见稿，拟在我国推行新的审计报告模式。此轮修订旨在提高审计报告信息含量、增强审计工作透明度，并强化注册会计师在审计工作中的相关责任。

此次我国审计报告模式改革的主要内容是，在上市公司财务报表审计报告中增加关键审计事项部分，描述审计项目的个性信息，提高审计报告的相关性和决策有用性。关键审计事项是指注册会计师认为在当期财务报表审计中最为重要的事项，可能包括注册会计师评估的重大错报风险较高的领域或识别出的特别风险、财务报表中涉及重大管理层判断的领域、当期重大交易或事项对审计的影响。在描述关键审计事项时，注册会计师需要说明该事项被认定为关键审计事项的原因以及该事项在审计中是如何应对的。在审计报告中增加关键审计事项部分，使财务报表使用者能够获取进一步的信息，从而有利于评价被审计单位及其财务报表，有利于评价审计质量，促进财务报表披露质量和审计工作质量的提高。

2008年全球金融危机爆发后，国际上对提高审计质量、提升审计报告信息含量的呼声日趋强烈。2014年，欧盟出台了新审计指令， 规定在对公众利益实体财务报表出具的审计报告中，应指出最重要的重大错报风险以及注册会计师应对措施等内容。同时，美国的审计准则制定机构也正在进行相关改革。2015年初，国际审计与鉴证准则理事会（IAASB）发布了新制定和修订的审计报告系列准则，改革审计报告模式，增加审计报告要素，丰富审计报告内容。

国际审计准则的修订和我国证券发行推行注册制的改革客观上要求我国及时采用新的审计报告模式。改革我国审计报告模式，不仅推动我国审计准则的持续国际趋同，有利于提升我国审计质量，提高审计报告信息含量和审计工作透明度，同时，也适应了我国证券发行推行注册制等一系列资本市场改革的需要，有利于提高审计报告的相关性和决策有用性，有助于降低资本市场不确定性和信息不对称带来的风险。

根据《注册会计师法》的规定，中注协负责拟订注册会计师执业准则、规则，由财政部发布。中注协高度重视执业准则、规则的制定工作，1994年即启动审计准则的起草和制定工作，自2005年在行业内启动实施准则国际趋同战略以来，目前已建立起了一套既适应市场经济发展要求、又顺应国际趋同大势的专业标准体系和注册会计师职业道德守则。中国会计审计准则趋同的努力和成效，得到相关国际组织的高度赞赏。国际审计与鉴证准则理事会认为，中国会计审计国际趋同“为发展中国家和经济转型国家树立了典范”；世界银行《中国会计和审计评估报告》表示，中国准则国际趋同战略“可供其他国家效仿”。

编者按：五年来，中国注册会计师协会不断推进诚信建设、会员管理、考试制度完善、准则建设、会计师事务所做强做大和新业务拓展等方面工作，成效显著。自本期开始，本报将连续推出“十二五”期间注册会计师行业发展成就巡礼。本期内容的关键词为诚信建设、会员管理和服务。

   上市公司是会计师事务所的大客户，敢于对他们说“不”，体现了注册会计师行业诚信建设的努力和取得的成效。

    近年来，中国注册会计师协会（以下简称“中注协”）围绕注会行业诚信建设制定实施的一系列措施，筑起了行业诚信的层层防线，注册会计师行业诚信水平日益提升。特别是五代会以来，中注协以行业监管工作为抓手，不断深入推进行业诚信建设。

    具体来说，中注协在完善行业执业质量检查制度、建立完善年报审计监管路径的同时，也在综合治理行业不正当低价竞争方面加大了力度。

    执业质量检查制度逐步完善

    五年来，中注协不断推进执业质量检查制度改革，扎实开展执业质量检查工作。

    在执业质量检查制度改革方面，2011年，中注协对行业执业质量检查制度进行了全面改革，把防范系统风险摆在执业质量检查工作的首位，引导事务所将工作重心转移到完善内部治理机制和健全质量控制体系上来,提升事务所系统风险防范能力。

    中注协执业质量检查改革的主要内容包括强化质量控制体系检查、建立分类分级监管制度、加强检查队伍建设、建立执业质量检查工作自身的质量保证体系、建立事务所执业质量检查公告制度五个方面。

    另外，为推进我国行业监管制度与国际监管制度进一步趋同，中注协完善了周期性检查，确立了风险导向的检查路径。目前，中注协直接组织对证券资格事务所进行周期性检查，周期为三年，同时中注协还组织各省级注协对其他会计师事务所进行每五年一次的周期性检查。2011年，中注协进行了执业质量检查制度改革，在制度上明确建立风险导向的检查工作方式、方法，并通过近几年的检查实践，持续推动风险导向检查理念和方法的成熟定型；在检查手册中提供了风险导向检查的程序和技术；在检查质量保证体系上，通过建立专家咨询组和访问研究员制度，重点加强督导；从检查结果看，系统风险检查明显提升了检查工作效能，揭示出事务所深层次的问题，能够更有针对性地开展检查和后续帮扶，得到了事务所的广泛认同。

    五代会以来，特别是2011年会计师事务所执业质量检查制度改革完成后，中注协进一步推进系统风险检查方法和理念的成熟定型，持续加强对全国注协系统的执业质量检查工作的监督、指导。2010年到2014年，全国注协系统共检查事务所7771家次，其中，中注协直接组织检查了48家次证券资格事务所。

    总体来说，中注协执业质量检查工作取得了以下几方面进展。

    第一，建立以检查工作质量为核心的现场检查工作机制。检查组在检查中突出治理不正当低价竞争等检查重点，注重检查对象的选择和检查范围的确定，有针对性地确定分所检查名单和项目检查样本及数量，检查工作效果不断提升。同时，检查组充分借助专家力量，为检查工作提供技术指导。另外，检查工作抓住关键环节，对检查工作实施过程控制。中注协一直重视检查人员的纪律建设，于2012年实施了《会计师事务所执业质量检查工作廉政规定》。

    第二，建立了一支富有战斗力的系统风险检查专家队伍。中注协制定完善了《中国注册会计师协会执业质量检查人员管理办法》，自2011年开展系统风险检查以来，中注协共抽调检查人员470余人次（含2015年），执业质量检查工作取得了很大的成绩。目前，检查人员库中共有事务所检查人员311人，其中合伙人60余人，保证了检查工作的顺利开展。

    第三，实施以客观公正和严格惩戒为核心的检查结果论证处理机制。2010年以来，中注协以及各地方注协遵循客观、公正、严格检查和严格惩戒的原则，共对存在严重问题的560家次事务所和1386人次注册会计师进行了行业惩戒。

    第四，落实以整改、回访、培训、沟通、研讨和复查为手段的后续帮扶教育机制。

    针对事务所质量控制体系和业务执行中存在的缺陷与不足，中注协向事务所发出整改建议（通知）书，并要求事务所在规定时间内予以整改并提交整改报告。另外，中注协还对事务所整改情况实施跟踪检查。

    第五，启动以维护公众利益和行业公信力为目标的专案（专项）检查处理机制。

    对近期以来我国资本市场接连出现的涉嫌财务欺诈的案件，中注协在第一时间约谈相关事务所和注册会计师，对性质和影响恶劣的，迅速组织力量开展专案检查。

    约谈成中注协年报审计监管“名片”

    中注协不断拓展年报审计监管的内涵，丰富年报审计监管的手段，推动年报审计事前、事中监督提醒，取得显著成效。

    近年来，注会行业不断完善以提升审计工作质量为重点的年报审计监管制度。

    中注协在总结近年来上市公司年报审计监管实践的基础上，对2004年制定的《中注协年报监管工作规程》予以重大调整、完善，于2011年8月份制定和发布了《上市公司年报审计监管工作规程》，标志着上市公司年报审计监管工作步入制度化、规范化的新阶段。

    行业还创新开展年报审计监管工作。

    在每个年度的上市公司年报披露工作开始前，中注协都要紧密联系行业发展实际，密切跟踪国内资本市场热点，深入剖析执业质量检查的典型案例，准确把握年报审计面临的新形势和新任务，在此基础上提出上市公司年报审计工作的总体要求和具体任务，并发布有关做好上市公司年报审计工作的通知。

    同时，中注协不断推进年报审计监管约谈工作。五代会以来，中注协不断强化上市公司年报审计监管约谈。2010年至2014年期间，中注协分别以不同主题和形式，共进行约谈50批次，约谈事务所77家次。

    经过4年的实践和探索，约谈已经成为中注协年报审计监管的一张“名片”。在上市公司年报披露期间，中注协都会逐日跟踪上市公司年报披露情况，关注相关媒体报道，每周编发上市公司年报审计快报。2010年至2014年年报审计监管工作期间，中注协共编发年报审计情况快报77期，约65万字。

    在上市公司年报审计业务情况报备方面，中注协不断加强上市公司年报审计监管，对推进注册会计师诚信执业起到了十分重要的作用。在2010年到2013年度的上市公司财务报告审计中，注册会计师的审计工作共调整利润总额1081亿元，调整资产总额13818亿元，调整应交税金683亿元，对于夯实上市公司利润、避免股市泡沫、制止业绩差的上市公司虚    增利润等方面做出了积极贡献。

   整治不正当低价竞争“毒瘤”

    五代会以来，中注协大力开展行业不正当低价竞争综合治理工作，在政策协调、监督检查、教育宣传等多个层面指导推动全国各地方协会，多管齐下，查处了一些低价竞争的典型案例，形成了行业抵制不正当低价竞争的良好氛围，年报审计收费和主要审计服务招投标报价水平有所提升，政府购买专业服务机制有所改善，综合治理工作初现成效。

    在政策协调层面，中注协助力政府购买服务的改革。结合贯彻党的十八届三中全会精神，中注协提交了《关于完善政府购买专业服务中招投标机制的建议》《关于政府采购审计服务有关情况的函》等材料，持续推动完善审计服务招投标工作。

    同时，中注协还协助行业全国政协委员张连起向全国政协提出“关于推进注册会计师专业服务招投标改革的提案”。

    在监管检查层面，中注协持续加强低价竞争监管力度。除了在年报审计监管工作期间约谈相关事务所外，中注协还重点加强对审计服务招投标，特别是国资委审计业务招投标情况的跟踪监控。对违反规定低价承揽业务以及在招投标中低价扰乱市场秩序的行为，中注协3年来重点约谈相关事务所负责人6次。开展实地检查也是加强低价竞争监管的重要手段。近年的监控结果表明，国资委审计服务招投标价格稳步提升，事务所内部抵制行业不正当低价竞争机制日趋完善。

    在研究培训层面，中注协注重政策研究和总结交流。具体措施包括制定出台《关于打击和治理行业不正当低价竞争行为的通知》，并于2013年组织各证券资格事务所和地方注协召开综合治理行业不正当低价竞争座谈会，进一步研究讨论综合治理行业不正当低价竞争的长效机制和具体措施，形成《综合治理工作方案》；每年组织各地方注协交流综合治理工作经验，并就行业相关招投标政策和业务收费政策进行学习研讨等。

在宣传教育层面，中注协致力于提升综合治理工作的影响力。具体包括结合行业诚信文化建设年活动，号召全部证券资格事务所主任会计师签署抵制行业不正当低价竞争责任书，同时向全行业发出了抵制行业不正当低价竞争的倡议；就行业反映较多的审计服务招投标压低审计费用的问题，通过媒体发布《关于审计服务招投标问题答记者问》，向社会广泛宣传相关政策和深化公众对审计服务价值的认知。

（来源：中国会计报）